Kontrola celno skarbowa – nowa forma kontroli Twojej Firmy

Kontrola celno-skarbowa – obawy podatników

Nowy model administracji skarbowej obowiązujący od 1 marca 2017 r., wprowadził nowy rodzaj kontroli tzn. kontrolę celno-skarbową. W wyniku tej zmiany pojawiły się pytania i wątpliwości co do zasad podejmowania kontroli, rzeczywistego zakresu podejmowanych działań oraz kręgu podmiotów objętych tą kontrolą. Pytania podatników dotyczą również przyznanych kontrolującym uprawnień oraz rzeczywistych procedur kontrolnych. Kontrola ta w obszarze prawa podatkowego wykazuje istotne odmienności od dotychczas stosowanych zasad prowadzenia kontroli przez organy podatkowe. Podatnicy obawiają się, iż nowe uprawnienia kontrolne mogą skomplikować prowadzenie działalności gospodarczej w Polsce.

Reforma administracji skarbowej wprowadziła nowy rodzaj kontroli w obszarze prawa podatkowego, tj. kontrolę celno-skarbową. W świetle zapisów działu V ustawy z 16.11.2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (dalej jako ustawa o KAS) organy podatkowe w ramach jednej procedury kontrolnej będą wykonywać kontrolę przestrzegania przepisów prawa podatkowego, kontrola celna oraz kontrola wyrobów akcyzowych (wykonywane wcześniej w ramach szczególnego nadzoru podatkowego). Zamysłem ustawodawcy było ujednolicanie procedur mających zastosowanie do kontroli rozliczeń publicznoprawnych. Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż w dotychczas obowiązujących przepisach nie było kontroli o tak szerokim zakresie. Zakres kontroli celno-skarbowej jest znacznie jednak szerszy niż tylko weryfikacja przestrzegania przez kontrolowanych przepisów prawa podatkowego. Zawarte w ustawie o KAS regulacje w zakresie: zasad prowadzenia, zadań dla organów, uprawnień kontrolujących, w tym uprawnień o charakterze operacyjno-rozpoznawczym, obowiązków kontrolowanych, nowe uprawnienia w zakresie zwalczania przestępczości gospodarczej stanowią poważne oręże w walce z nadużyciami podatkowymi. W ramach samej kontroli celno-skarbowej, normowanej przepisami działu V, dostrzegamy odmienności podyktowane z uwagi na szczególny przedmiot kontroli.W uzasadnieniu ustawy wprowadzającej reformę Krajowej Administracji Skarbowej sygnalizowano mankamenty dotychczasowego systemu kontroli i poboru danin publicznych. Ustawodawca zwrócił uwagę na rozproszenie i powielanie niektórych zadań związanych z procesem poboru należności podatkowych oraz celnych w ramach poszczególnych służb, co powoduje, iż nie jest możliwe ich realizowanie w sposób spójny i jednolity, a zarazem z optymalnym wykorzystaniem dostępnej kadry oraz zasobów organizacyjnych i finansowych. Wskazywano, iż mankamentem dotychczas obowiązujących procedur jet to że równocześnie funkcjonuje kilka tożsamych postępowań kontrolnych wobec podatników, co sprzyja powstawaniu istotnych różnic proceduralnych, które z kolei wpływają na prawa i obowiązki podatników.

W nowej administracji skarbowej będą funkcjonowały następujące organy KAS:

• Minister właściwy do spraw finansów publicznych,
• Szef KAS,
• Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
• Dyrektor izby administracji skarbowej,
• Naczelnik urzędu skarbowego,
• Naczelnik urzędu celno-skarbowego.

Nadzór nad realizacją zadań wykonywanych przez naczelników urzędów skarbowych i naczelników urzędów celno-skarbowych będzie sprawował dyrektor izby administracji skarbowej. Natomiast koordynowanie kontroli celno-skarbowych wykonywanych przez naczelników urzędów celno-skarbowych należeć będzie do Szefa KAS.
Ustawowy model KAS łącznie z jednostkami organizacyjnymi umożliwi w założeniu ustawodawcy osiągnięcie kilku pozytywnych efektów, m.in.: efektywny pobór podatków, zmniejszenie luki podatkowej, poprawę skuteczności i efektywności w zwalczaniu oszustw podatkowych i odzyskiwaniu zaległości podatkowych i celnych.
W miejsce funkcjonującej kontroli skarbowej i służby celnej, powołano Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego. Na Naczelniku Urzędu Celno-Skarbowego spoczywać będą zadania związane m.in. z wykonywaniem kontroli celno-skarbowej, ustalaniem i określaniem podatków, opłat i niepodatkowych należności budżetowych oraz innych należności na podstawie odrębnych przepisów czy też obejmowanie towarów procedurami celnymi oraz wykonywanie innych czynności przewidzianych przepisami prawa celnego. Istotą funkcjonowania naczelnika urzędu celno-skarbowego będzie przede wszystkim wykrywanie i zwalczanie nieprawidłowości na wielką skalę, w sytuacjach, gdy rozmiary, złożoność i stopień oddziaływania występujących uchybień w sposób istotny wpływają na system bezpieczeństwa finansowego państwa. Do jego istotnych zadań będzie należało wykonywanie nowego rodzaju kontroli, tj. kontroli celno-skarbowej, której zasady podejmowania unormowano w Rozdziale 1 Działu V ustawy o KAS.

Kontroli celno-skarbowej będą podlegać podmioty obowiązane do przestrzegania przepisów prawa w zakresie, o którym mowa w art. 54 ust. 1 i 2, zwane dalej „kontrolowanymi” (art 57 ustawy KAS).
Zakres przedmiotowy tej kontroli zgodnie z art. 54 ust 1 ustawy o KAS będzie obejmował przestrzeganie przepisów:
a) prawa podatkowego;
b) prawa celnego oraz innych przepisów związanych z przywozem i wywozem towarów w obrocie między obszarem celnym Unii Europejskiej, a państwami trzecimi w szczególności przepisów dotyczących towarów objętych ograniczeniami lub zakazami;
c) regulujących urządzanie i prowadzenie gier hazardowych, o których mowa w ustawie z 19.11.2009 r. o grach hazardowych, oraz zgodność tej działalności z udzieloną koncesją lub zezwoleniem oraz zatwierdzonym regulaminem;
d) prawa dewizowego w zakresie ograniczeń i obowiązków określonych dla rezydentów i nierezydentów oraz warunków udzielonych na ich podstawie zezwoleń dewizowych, a także warunków wykonywania działalności kantorowej.

Z punktu widzenia założeń ustawodawcy zasadne wydaje się pytanie o rzeczywiste wykorzystywanie kontroli celno-skarbowych w zakresie prawa podatkowego. Z uwagi na treść art. 57 w zw. z art. 54 ustawy KAS dojdziemy do wniosku, iż zakres podmiotów, względem których ta kontrola może być podejmowana jest nieograniczony. Czyli kontrolą tą objęto wszystko co wiąże się z podatkami i cłami, czy hazardem. Niemniej jednak nie można tracić z pola widzenia tego, że jak chciał ustawodawca, w założeniu istotą funkcjonowania naczelnika urzędu celno-skarbowego będzie przede wszystkim wykrywanie i zwalczanie nieprawidłowości na wielką skalę w sytuacjach, gdy rozmiary, złożoność i stopień oddziaływania występujących uchybień w sposób istotny wpływają na system bezpieczeństwa finansowego państwa, co nie powinno pozostawać bez wpływu na etapie typowania podmiotów do kontroli, szczególnie z uwagi na treść art 58 ustawy o KAS. Biorąc to pod uwagę kontrole celno-skarbowe, inne niż kontrole losowe lub wynikające z przepisów prawa, powinny uwzględniać ryzyko wystąpienia nieprawidłowości oraz ustalenie i ocenę środków niezbędnych do jego ograniczania. Przez owo ryzyko rozumie się prawdopodobieństwo i skutki wystąpienia naruszenia przepisów prawa. Czyli biorąc pod uwagę powyższe możemy stwierdzić, iż kontrola ta powinna dotyczyć oszustów podatkowych. Jednak czy tak będzie trudno na dzień dzisiejszy stwierdzić.

Regulacje prawne stosowane w kontroli celno-skarbowej

Przepisy KASU regulują odrębny tryb procedury kontrolnej podejmowanej przez naczelników urzędów celno-skarbowych. W toku kontroli celno-skarbowej, w zakresie nieuregulowanym w ustawie KAS stosuje się odpowiednio wskazane przepisy OrdPU, tj. art. 3e, art. 12, art. 102 § 3, art. 135, art. 138, art. 139 § 4, art. 140 § 2, art. 141–143 (ponaglenie), art. 165b (termin wszczęcia), art. 175–177, rozdziałów 1 (zasady), 2 (strona), 3a (pełnomocnik), 5 (doręczenia), 6 (wezwania), 10 (akta) i 11 (dowody), z wyjątkiem art. 182–185, art. 189 § 3 (tłumaczenie), art. 190 § 1, art. 193 § 6–8 (księgi), art. 198 (oględziny) i art. 200, rozdziałów 14 (postanowienia), 16 (zażalenie), 22 i 23 działu IV, działu VI, z wyjątkiem art. 282b (zawiadomienie), art. 282c, art. 283 § 1–3 (podstawy), art. 284a § 1 (na legitymację), art. 284b (czas), art. 285a (miejsce), art. 286 § 1 i 2 (uprawnienia), art. 287 § 1 pkt 1 i 2 oraz § 3–5 (uprawnienia), art. 288 (oględziny), art. 290 § 1 i § 2 pkt 1–7, art. 290b, art. 291, art. 291c i art. 292 oraz działu VII (tajemnica skarbowa).
Jednocześnie specyfika kontroli celno-skarbowej polega na tym, iż do kontroli celno-skarbowej nie stosuje się przepisów rozdziału 5 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Uzasadnia się to tym, iż kontrole tego typu będą kierowane do podmiotów w stosunku, do których istnieje podejrzenie prowadzenia działalności z naruszeniem przepisów prawa.
W tym zakresie rodzi się pytanie czy jest to powód do obaw podatników, względem których potencjalnie taki typ kontroli zostanie wdrożony; po drugie – czy taki stan rzeczy oznacza rzeczywiste ujednolicanie procedur kontrolnych.

Odpowiadając na powyższe pytanie, to wydaje się, że przyjęte przez ustawodawcę rozwiązanie nie powinno stanowić bardzo odczuwalnego regresu w sytuacji kontrolowanych podmiotów. Dotychczas podobnie prowadzona była kontrola skarbowa.

Wszczęcie kontroli zgodnie z art. 62 ustawy KAS następuje z urzędu, na podstawie upoważnienia do przeprowadzenia kontroli celno-skarbowej. Datą wszczęcia kontroli, analogicznie jak obecnie, będzie dzień doręczenia kontrolowanemu lub osobie wyznaczonej do jego reprezentowania, względnie ustanowionemu pełnomocnikowi, imiennego upoważnienia do przeprowadzenia tej kontroli z jednoczesnym okazaniem legitymacji służbowej. Jeśli kontrolowany jest osobą prawną lub jednostką niemającą osobowości prawnej, upoważnienie do kontroli doręcza się członkowi zarządu, wspólnikowi albo innej osobie upoważnionej do reprezentowania kontrolowanego lub prowadzenia jego spraw (reprezentant kontrolowanego). Jeżeli kontrolowanym jest zakład podmiotu zagranicznego, upoważnienie doręcza się oraz okazuje się legitymację służbową osobie faktycznie kierującej, nadzorującej lub reprezentującej działalność prowadzoną na terytorium RP.

Istotne
Wszczęcie kontroli nie będzie poprzedzone zawiadomieniem kontrolowanego.
Wynika to z art. 93 ustawy KAS, który stanowi, iż do kontroli celno-skarbowej nie stosuje się przepisów rozdziału 5 ustawy i swobodzie działalności gospodarczej oraz odpowiednich artykułów Ordynacji podatkowej. Doręczenie kontrolowanemu upoważnienia co do zasady stanowi formalną przesłankę dopuszczalności prowadzenia kontroli celno-skarbowej.
Rezygnacja z obowiązku zawiadomienia o planowanej kontroli nie oznacza jednak, iż kontrolowany zostanie pozbawiony prawa do dokonania korekty, którą to ewentualność przewidują przepisy Ordynacji podatkowej. W toku kontroli celno-skarbowej w zakresie kontroli przestrzegania prawa podatkowego kontrolowanemu będzie przysługiwać uprawnienie do skorygowania deklaracji w zakresie objętym tą kontrolą w terminie 14 dni od dnia doręczenia upoważnienia. Korekta deklaracji złożona po upływie tego terminu nie wywołuje skutków prawnych.
Ustawa o KAS przewiduje także możliwość wszczęcia kontroli na podstawie legitymacji służbowej w przypadku podejrzenia, że nie są przestrzegane przepisy oraz okoliczności faktyczne przemawiają za niezwłocznym przeprowadzeniem kontroli. Warto zwrócić uwagę, iż warunki do wszczęcia kontroli na legitymację, wydają się szersze od analogicznych przepisów uzasadniających wszczęcie kontroli podatkowej. Określanie dość enigmatycznie przesłanki okoliczności faktycznych przemawiających za natychmiastowym podjęciem kontroli może stać się zarzewiem konfliktów z podmiotami kontrolowanymi, w szczególności w kontekście sposobu interpretowania tego pojęcia przez kontrolujących.

Właściwość organu do przeprowadzenia kontroli (bardzo istotne zmiany)
Ustawodawca chcąc przyśpieszyć kontrolę celno-skarbową nie tylko zrezygnował z obowiązku zawiadamiania kontrolowanego o tym, iż taka kontrola zostanie podjęta, ale również zrezygnował z kwestii ustalania właściwości miejscowej organów do jej przeprowadzania. Zgodnie z art. 61 ustawy o KAS każdy naczelnik urzędu celno-skarbowego będzie mógł wykonywać kontrolę celno-skarbową na całym terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od siedziby kontrolowanego. Zgodnie z nim w przypadku stwierdzenia w toku kontroli, że organ przeprowadzający kontrolę był niewłaściwy miejscowo w momencie wszczęcia kontroli, kontrolujący sporządza protokół z czynności kontrolnych. Czynności podjęte we wszczętej kontroli podatkowej pozostają w mocy.
Brak właściwości jest bardzo istotny, obecnie każdy pracownik upoważniony przez Naczelnika może wszcząć kontrolę na terenie całego kraju.

Jak długo będzie trwała kontrola celno-skarbowa?

Z uwagi na rezygnację ze stosowania przepisów ustawy o swobodzie działalności gospodarczej w toku kontroli celno-skarbowej ustawodawca musiał ustawowo określić jej termin. Zgodnie w art. 83 ustawy o KAS określono, iż kontrola powinna się zakończyć bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w terminie 3 miesięcy od dnia jej wszczęcia. Jednocześnie tak jak dotychczas można kontrolę przedłużyć. Zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej, w każdym przypadku jej niezakończenia we właściwym terminie organ ma obowiązek powiadomić kontrolowanego, wskazując nowy termin jej zakończenia. Brak powyższego zawiadomienia oznacza, iż dokumenty zgromadzone po upływie terminu nie będą mogły być wykorzystane jako dowód w sprawie. Ponadto nadal kontrolowanemu, na niezałatwienie sprawy we właściwym terminie przysługuje prawo wniesienia ponaglenia bezpośrednio do organu podatkowego wyższego stopnia, czyli od 1 marca 2017r do dyrektora izby administracji skarbowej ( vide art. 141 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa w zw. z art. 94 ust. 1 ustawa o KAS).

Regulacje prawne stosowane w kontroli celno-skarbowej

Z kolei w zakresie drugiej kwestii należy zauważyć, iż w związku z nową instytucją przewidzianą przez KASU, powstaną na gruncie obowiązujących regulacji prawnych trzy reżimy prawne, pozwalające na badanie przestrzegania przepisów prawa podatkowego, które będą znajdowały zastosowanie w zależności od tego, jaki organ kontrolę podejmie oraz jaki podatnik ma zostać przez organ zweryfikowany, tj.:
1) kontrola celno-skarbowa, podejmowana przez naczelnika urzędu celno-skarbowego, do której zastosowanie znajdą przepisy KASU oraz w drodze odpowiedniego stosowania wybrane przepisy OrdPU, a która może być przeprowadzona zarówno względem przedsiębiorców, jak i podmiotów nieprowadzących działalności gospodarczej,
2) kontrola podatkowa prowadzona przez naczelnika urzędu skarbowego, podejmowana względem przedsiębiorców na podstawie przepisów DziałGospU oraz OrdPU;
3) kontrola podatkowa prowadzona przez naczelnika urzędu skarbowego, na podstawie przepisów OrdPU, podejmowana względem osób niemających z formalnoprawnego punktu widzenia statusu przedsiębiorcy, czyli również osób faktycznie wykonujących czynności wskazujące na prowadzenie działalności gospodarczej, ale gdy nie są one wpisane do ewidencji działalności gospodarczej.Taki stan rzeczy raczej nie stanowi remedium na dotychczasowy dualizm kontroli podejmowanych w obszarze prawa podatkowego i krytykowaną w uzasadnieniu KASU wielość procedur kontrolnych.

Obowiązki kontrolowanych podatników
Przepis art. 72 ustawy KAS nakładają na kontrolowanego, pracowników oraz osoby współdziałające z kontrolowanym, podmiot prowadzący lub przechowujący księgi podatkowe lub dokumenty określone obowiązki stanowi zintegrowanie dotychczasowych obowiązków wynikających z obowiązujących przed reformą przepisów dla kontroli wykonywanych przez Służbę Celną, pracowników urzędów skarbowych oraz organy kontroli skarbowej.
Podmioty te są obowiązane:

• umożliwić wgląd w dokumenty i ewidencje objęte zakresem kontroli celno-skarbowej w tym dokumenty handlowe, księgowe i finansowe, nawet jeżeli mają charakter poufny, w tym dokumenty elektroniczne,
• udzielać niezbędnej pomocy technicznej, jeżeli dokumenty lub ewidencje będące przedmiotem kontroli zostały sporządzone z zastosowaniem technik elektronicznego przetwarzania danych,
• przedstawiać na żądanie urzędowe tłumaczenie na język polski dokumentów mających znaczenie dla kontroli, sporządzonych w języku obcym,
• udostępniać towary, urządzenia oraz środki transportu oraz zapewnić dostęp do pomieszczeń oraz innych miejsc będących przedmiotem kontroli celno-skarbowej,
• wydawać za pokwitowaniem towary lub dokumenty na czas trwania kontroli celno-skarbowej, jeżeli jest to niezbędne do potrzeb kontroli,
• przeprowadzać na żądanie spis z natury w zakresie niezbędnym na potrzeby kontroli celno-skarbowej,
• później niż w terminie 6 miesięcy od zakończenia kontroli, w tym przypadku doręczenia wyniku kontroli. udostępniać w niezbędnym zakresie środki łączności, a także inne urządzenia techniczne, jeżeli są one niezbędne do wykonania kontroli,
• umożliwiać, nieodpłatnie, sporządzanie kopii, szkiców, filmowanie i fotografowanie oraz dokonywanie nagrań dźwiękowych,
• zapewniać warunki do wykonywania czynności kontrolnych, w tym – w miarę posiadanych możliwości – samodzielne pomieszczenie odpowiednie do rodzaju wykonywanych czynności i miejsce do przechowywania dokumentów,
• udzielać wyjaśnień dotyczących przedmiotu kontroli celno-skarbowej,
• umożliwiać zbadanie towarów, surowców, półproduktów i wyrobów gotowych, w tym przez pobranie ich próbek.

Zakończenie kontroli celno-skarbowej

Istotne zmiany w zasadach prowadzenia kontroli celno-skarbowej w zakresie prawa podatkowego związane są ze sposobem jej zakończenia oraz uprawieniami, które przysługują kontrolowanemu. Mianowicie po zakończeniu czynności kontrolnych dokonywanych w czasie kontroli celno-skarbowej, prowadzonej w zakresie przestrzegania przepisów prawa podatkowego, doręcza się wynik kontroli. Kontrola kończy się z chwilą doręczenia kontrolowanemu tego dokumentu. Wynik zawiera m.in. informację o stwierdzonych nieprawidłowościach lub ich braku. W związku z jego doręczeniem, w sytuacji gdy organ wskazał nieprawidłowości w rozliczeniach podatnika, kontrolowanemu nie przyznano prawa do złożenia zastrzeżeń. Podatnik ma prawo natomiast podjąć decyzję, czy skorzysta z prawa do skorygowania deklaracji, w zakresie objętym kontrolą, czy będzie dochodził swoich racji w ramach postępowania podatkowego. W przypadku stwierdzenia nieprawidłowości w toku kontroli i nie złożenia przez kontrolowanego korekty deklaracji albo nie uwzględnienia tej korekty przez organ skarbowy, kontrola ulega przekształceniu w postępowanie podatkowe. Przekształcenie następuje z dniem doręczenia kontrolowanemu postanowienia o przekształceniu, na które nie służy zażalenie. W przypadku przekształcenia naczelnik urzędu celno-skarbowego, który sporządził wynik kontroli, jest właściwy do przeprowadzenia postępowania i wydania decyzji w sprawie. W trakcie postępowania podatkowego prowadzonego przez ten organ zastosowanie znajdą przepisy Działu IV Ordynacji podatkowej w związku z art 94 ustawy KAS. Odwołanie od decyzji będzie rozpatrywał ten sam naczelnik urzędu celno-skarbowego, który wydał zaskarżoną decyzję, stosując odpowiednio przepisy o postępowaniu odwoławczym. Tym samym odwołanie będzie rozpatrywał ten sam organ podatkowy.
Przepisy ustawy o KAS nie określają terminu na wydanie wskazanego postanowienia o wszczęciu postępowania. W tym przypadku, biorą pod uwagę przepisy ustawy o Ordynacji podatkowej należy przyjąć, iż w przypadku ujawnienia przez kontrolę nieprawidłowości wynikających z przepisów prawa podatkowego oraz niezłożenia przez podatnika i nie złożeniem przez niego korekty deklaracji w całości uwzględniającej ujawnione nieprawidłowości, organ wydaje postanowienie, w terminie 6 miesięcy.

Wprowadzenie nowego modelu administracji skarbowej, w tym nowego rodzaju kontroli celno-skarbowej, rodzi wiele pytań i wątpliwości.
Po pierwsze, analizując przepisy w zakresie kontroli celno-skarbowej, dostrzeżemy, iż cała procedura kontroli oparta została na przepisach ustawy o kontroli skarbowej, a tylko częściowo na przepisach celnych. W zakresie kontroli celno-skarbowej dotyczącej przestrzegania przepisów prawa podatkowego odesłano nas do odpowiedniego stosowania przepisów Ordynacji podatkowej.
Jednak kontrola jest w wielu aspektach odmienna względem kontroli podatkowej prowadzonej m in. w zakresie wszczęcia kontroli na legitymację, zasad dokonywania kontroli krzyżowej, zakończenia kontroli i przysługujących kontrolowanym uprawnień. Podkreślić, musimy że jeśli w następstwie przekształcenia kontroli celno-skarbowej w postępowanie podatkowe zostanie wydana decyzja w zakresie przestrzegania przepisów prawa podatkowego, odwołanie od niej rozpatrywać będzie ten sam organ, który ją wydał.
W uzasadnieniu ustawy wskazano, iż kontrola celno-skarbowa w założeniu ma być tzw. procedurą twardą, która będzie miała zastosowanie jedynie w przypadku czynów zabronionych o wysokim ciężarze gatunkowym, np. zorganizowane grupy przestępcze, natomiast w pozostałych przypadkach będzie prowadzona, tak jak dotychczas, kontrola podatkowa na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej. Ustawodawca twierdzi, że jest to procedura dedykowana m.in. zwalczaniu tzw. karuzel podatkowych, stąd tak rozległe uprawnienia o charakterze operacyjno-rozpoznawczym. W ustawie jednak brak ograniczeń od strony podmiotowej co do możliwości przeprowadzenia tej kontroli np. w stosunku do uczciwego podatnika. Przyszłość zweryfikuje, czy kontrola ta będzie wszczynana w konsekwencji dokonywania rzetelnej analizy ryzyka i doboru podmiotów do kontroli, czy też każdy podatnik może być narażony na tę kontrolę

Autor: Tomasz Burchard